注册会计师职业道德与法律责任(注册会计师职业道德与法律责任国外研究现状)

（二）恪守注册会计师职业道德的重要性

1.促进社会主义市场经济的发展

会计行业制度和市场经济发展有很强的相关性，注册会计师市场经济活动的重要参与者，也是监督者。很多时候注册会计师工作所涉及的领域和国家利益单位利益都是相互关联的。注册会计师职业道德与社会主义经济发展是相互作用的。首先注册会计师职业道德的发展是建立在社会主义经济得到发展之上，只有社会主义经济不断向好发展，注册会计师道德职业规范与之适应，从而得到更好的发展，其次，注册会计师职业道德规范对于社会主义经济也具有反作用，这主要表现在，当注册会计师的职业道德规范得到发展，社会主义经济也会受到正面影响。

2.提升整个行业的公信力

对于整个注册会计师行业而言，需要保持在公众心中的公信力。注册会计师行业门槛较高，在专业技能和职业道德两方面都有较高的要求。从业人员首先要具有强大的专业技能，同时也需要恪守职业道德，只有将这两方面的要求全部都做到，才能够获得社会的信任。但在实际生活当中，一些从业人员在工作的过程当中不遵守职业道德，进行违规操作时常也会发生。这对于整个注册会计师行业而言，并不是一件好事，会给整个注册会计师群体带来负面影响，甚至于失去社会公众的信任。综上所述，对于一名注册会计师而言，首先要做到的就是获得公众的信任。

3.对法律法规进行必要的补充

通过法律条文的形式，对于注册会计师行业内的从业人员的行为进行约束，是一种非常有效的措施，但是在注册会计师工作的过程当中，仍然有一部分的内容并不能够通过法律条文的形式进行约束，在这种时候注册会计师职业道德规范应运而生。所谓注册会计师职业道德规范就是针对法律条文没有办法进行约束的部分进行了具体的阐述。从本质上来说，职业道德规范和约束注册会计师的相关法律条文还是有很大的区别，道德规范只是从道德层面对于注册会计师进行约束，并不具有强制性，而法律条文则是相反。道德规范和法律条文都有其存在的必要性，两者相辅相成，共同促进整个注册会计师行业发展。

二、我国注册会计师职业道德现状

（一）好的方面

1.注册会计师职业地位日益提升

注册会计师在人们日常的生产生活扮演着愈发重要的角色，绝大多数的事业单位，政府，企业都设置专门的部门负责会计工作，毫无疑问，注册会计师已经被社会接受认可。注册会计师工作的领域愈发的广泛，其工作内容的社会性不断增强，这就对于注册会计师有了更高要求，在自律和他律之间，注册会计师首先要做到自律，进行自我约束，恪守职业道德，守好底线，其次才是他律，注册会计师只有具有高度的自律意识，他律才有意义。

2.我国注册会计师资格认定制度不断完善

我国许多企业开始朝着更加科学规范的方向建设，许多企业开始意识到会计工作的重要性，开始尝试通过企业的财务状况，了解企业的经营情况，在这一情况影响之下注册会计师所面临的压力也在不断增加。伴随着我国经济体制的不断完善，也为注册会计师行业的发展创造了一个前所未有的良好环境。

注册会计师的高薪酬吸引了大量的参与者，选择考取注册会计师资格证书，在大规模的报考人群当中，整体水平参差不齐。而注册会计师这一职业所需要的是专业能力和职业修养均处于较高水平的人才，提高注册会计师进入门槛，筛选更多优秀的人才，是完善注册会计师资格认证制度的必不可少的一个环节。

（二）有问题方面

1.会计执业环境混乱

在我国经济飞速发展的同时也带来了一系列的问题，人们落后的观念与经济发展不匹配就是其中一个非常显著的问题，这一问题在整个注册会计师行业也有所体现。最近几年，一些上市公司出现了资产造假的问题，在这一问题显现之后，一些注册会计师在工作过程当中不遵守职业道德，甚至不遵守法律规定存在欺诈串通说谎等行为被全部曝光。毫无疑问，这对于整个注册会计师行业而言产生了巨大的不良影响，注册会计师群体面临严重的信任危机。

2.造假案件频发

信息失真是我国注册会计师行业所面临的一个非常严峻的问题。许多企业出现会计信息造假的情况。不得不提到的一个公司，就是郑百文公司，在这一公司接连三年都出现了会计信息造假的问题，在该公司向外展示的会计信息当中的虚增利润将将近1.5亿。这种情况并不是个例，这些年以来造假案件频发，追根究底是因为注册会计师行业从业人员不能恪守职业道德，在很长一段时间内，对注册会计师从业人员的要求更多的体现在专业技能方面，而忽视了道德方面的要求，虽然并非整个注册会计师群体在职业道德方面都存在问题，但是加强对于注册会计师职业道德重视已经刻不容缓。

三、我国注册会计师职业道德问题及原因分析

为了了解注册会计师行业发展情况，我国在2013年对具有审计资格的16个会计事务所抽查，结果极其严峻，在这16家事务所当中超过30份审计报告存在信息失真的情况，这背后超过40个注册会计师涉嫌违规操作。通过这一次抽查也给注册会计师行业敲响警钟，注册会计师行业在职业道德方面所存在的问题，主要包括以下几点，

（一）我国注册会计师职业道德问题

1.职业道德观念薄弱及规范的不够完善

作为一名注册会计从业人员，时常会在国家利益，企业利益和个人利益之间面临选择。一些注册会计师从业人员能够做到坚守原则，恪守职业道德，坚决抵制违法乱纪的活动，但是仍然有一部分的从业人员并不能够做到这些，这部分从业人员会直接间接地参与到编造虚假会计凭证，提供虚假会计信息等活动。在进行违规操作的从业者当中，一部分的会计从业者受到管理者的授意，按照领导的意图进行违规操作丧失自己的原则，另外的一部分注册会计师从业者唯利是图，在金钱面前毫无原则，利用自身的职业的便利，进行违规操作，罔顾法律，做出无可挽回的事情。之所以会产生这样的问题，有很大一部分原因是针对于会计行业，我国还未形成非常完善的机制体制，对于从业人员进行约束。《中国注册会计师职业道德基本准则》这一文献，对于注册会计师行为的约束发挥着一定的作用，但是也有其片面性，这一准则仅仅是针对于注册会计师具有约束作用，而对于会计行业其他从业人员却不具有适用性。

2.独立审计市场不能独立审计

对于注册会计师而言，独立性是注册会计师履行职能十分关键的要素。注册会计师的独立性主要是表现在两方面，分别是精神的独立性以及工作实质的独立性。注册会计师之所以要保持独立性，是因为注册会计师在进行工作时，不可避免的需要与顾客产生利益关系，只有注册会计师保持独立性才能够获得公众的信任。从本质上来看，推动我国注册会计师发展的并不是企业，还是政府。注册会计师是政府为了监督企业和各事业单位而设置的，而并非企业为了提高经济效益主动要求设立的。所以，很多的企业在公司聘请注册会计师，也仅仅只是为了应付政府的要求。在公司实际运营过程中，许多注册会计师在公司内部也主要是按照主管部门的要求进行汇报，审计工作不能切实发挥作用，注册会计师严重缺失独立性。

3.审计质量浅薄，作假现象严重

部分注册会计师在工作过程当中，不能够遵循职业道德，秉持严谨的态度，严格依照审计流程进行审计工作，具体表现在以下几个方面，第一，不能够严格遵循审计流程，在审计工作开始之前要进行验资活动，但是一些注册会计师在被审计单位手续不全的情况下，直接进行审计，其所开具的验资报告不具有可靠性，第二，注册会计师为谋求私利，和客户勾结，可以掩盖审计过程中的问题，审计报告可信度极低，第三，事务所为了降低成本而缩减流程。目前我国的注册会计师是行业处于饱和状态，在这个行业当中充斥着大量的会计事务所，竞争非常激烈，为了能够抢占先机，降低价格是一些事务所常用的吸引顾客的招数。

在这种恶性竞争的影响下，事务所想要在审计过程当中获取利润，只能够是通过压缩成本的方式，当事务所在审计过程当中发现一些不合理的问题时，因为成本的限制，事务所不愿意继续进行调查，而是通过测试的方式消除怀疑，甚至还有一些事务所，在发现问题后，和被审计单位一起作弊，掩盖问题，在这种情况之下，审计报告严重失真。

4.职业环境恶化，执业不规范

（1）组织机构存在的缺陷，造成违规成本很小

我国绝大多数的会计事务所所选用的组织模式都是有限责任公司，会计事务所是趋利避害的，之所以会选择有限责任公司的模式而并非合伙，是因为有限责任公司所承担的责任相比合伙制更小，目前我国许多事务所设置30万为注册资金，这就意味着，一旦事务所违规，其所承担的赔偿最高为30万，违规成本低，违规率随之提高。

（2）市场过度竞争，手段不合理，执业不规范

在注册会计师行业通过降低价格来吸引客户，这种不良竞争的方式严重影响了注册会计师的独立性，而且因为价格低的原因，注册会计师工作质量难以保证，这就有可能会损伤客户利益，甚至给社会公众带来不利影响。

5.商业秘密意识差

注册会计师在履行工作时，需要与客户维持正常的关系，从而保证审计工作正常完成。从实际情况来看，注册会计师和客户的沟通存在两方面的问题。第一是注册会计师在与客户进行沟通时受到限制，不能与客户进行正常沟通，不了解客户情况，注册会计师就无法提出有效的审计意见。第二是注册会计师在获取客户信息之后，需要进行保密。在这方面许多的事务所做的并不好，部分事务所为了谋求利益泄露客户信息，这些信息属于是商业机密，一旦这些信息被别有用心的人利用，客户将承受巨大的损失。

（二）我国注册会计师职业道德问题的原因分析

1.独立性缺乏

外界环境对于注册会计师在职业道德方面的影响是潜移默化的，对于注册会计师而言，独立性使其公平公正履行工作的一个基本要素，只有真正实现独立性要求的注册会计师才是能够被社会大众所信赖的。注册会计师的道德职业没有引起人们应有的重视，在一些地区注册会计师并不具有独立性，注册会计师被胁迫依照虚假信息提供不真实的报告。从整个行业来看，我国的注册会计师在独立性方面仍旧有所欠缺，造成这一问题的一共有三个原因，第一，我国注册会计师工作本身具有依赖性，注册会计师依赖于会计事务所，注册会计师没有直接与上市公司对接的渠道，这一任务主要是由会计事务所来完成，而注册会计师只是完成交接之后的工作，第二，就整个注册会计师行业而言，其在对于企业进行监督，稳定市场秩序等方面发挥着巨大作用，但是该行业仍旧不是一个成熟的行业，其所带来的经济效益不高，为社会带来的就业机会不多。第三，目前我国已经有许多的会计事务所，但是这些会计事务所相互之间并没有联系，仍处在小规模发展的阶段，影响力非常有限。在这三方面原因的共同作用下，注册会计师群体人数有限，且凝聚力不高。

2.注册会计师考试重技术轻道德

随着我国经济的快速发展，对于注册会计师这方面的人才的需求越来越多。而且注册会计师相较于其他工作而言，所提供的报酬更高，因而吸引了人希望进入到该行业当中。近些年以来，报考注册会计师人数激增。因为报考注册会计师的门槛不高，报考基数大，导致报考者水平相差很大。而且在注册会计师的考试当中考试项目只有专业能力这一类别 这就很容易让人产生报考注册会计师不看重职业道德，更看重专业能力这一猜测。事实则是相反，因为注册会计师这一职业的特殊属性使得注册会计师除了要有过硬的专业能力，职业道德更是不可或缺的一项。

3.责任追究机制不健全,对违规人员的处罚没有威慑力

如今注册会计师行业不能够切实发挥作用，行业内部散漫，一个重要原因就在对进行违规操作的注册会计师惩罚力度不足。到目前为止，我国已经有13万注册会计师，但是“市场禁入”这一标准实行后，实际受到惩罚的注册会计师仅有10人，犯错成本低，就无法对于从业人员进行约束。

4.会计师事务所组织主要采用合伙制和有限责任公司制,国际上大多采用合伙制

开办会计事务所可以选择两种组织形式，第1种是合伙制，第2种是有限责任公司。根据数据显示，我国有90%以上的事务所该组织形式都是有限责任公司。一般是事务所不愿意选择合伙制，并不是没有原因的。对于事务所而言，选择合伙制就意味着在事务所出现问题后所承担的代价更大。在这方面有限责任公司则是不同，有限责任公司所承担的责任是有限的，在出现问题需要进行赔偿时许多事务所所需赔偿的金额最多也不超过30万。

四、提升我国注册会计师职业道德的对策

（一）重塑注册会计师审计职业道德的良好形象，进一步完善政府监管机制

政府完善在注册会计师方面的立法体系，健全整个社会的诚信体系，奖励恪守诚信者，对于失信者加以惩戒，为注册会计师行业的发展营造一个良好的社会氛围。注册会计师协会是注册会计师群体自发组成的一个行业组织，这一组织也应该发挥起应有的监督作用，对于行业内部的从业人员以及事务所的日常工作进行监督，同时作为行业自发形成的组织，还可以联合相关的部门共同组成考评小组，将在日常工作当中经常会出现的问题，作为考评的一部分，在考评内容的设定上应该应该分清主次，对于从业人员职业道德的考评，应当占据很大一部分比例，对考评的内容进行量化处理，使得考评结果一目了然，考评小组进行考评结束之后将各会计事务所注册会计师的成绩向社会公开。让更多的人参与到对于注册会计师的监督当中来，可以重塑注册会计师行业在公众心中的形象，增加注册会计师群体的可信度。

（二）完善注册会计师职业道德规范体系

在一个行业当中建立一套完善的职业道德规范体系有利于在行业内部形成良好的工作环境，促进行业发展，对于注册会计师行业而言也是如此，形成一套完整的关于注册会计师职业道德规范的体系意义非凡。在我国对于注册会计师，职业道德规范有明确阐述的文献为《中国注册会计师职业道德基本准则》，这一准则当中对于注册会计师的职业道德等方面的内容作出了基本要求，但是在注册会计师日常工作过程当中，仅仅依靠这一准则还是不够的，在这一准则当中缺少一些更加具体的要求。注册会计师职业道德规范体系并不是仅仅有一部文献组成的，而是应该由三个部分组成，首先是基本准则，第二是具体准则，对于基本准则进行补充，第三是裁决指南。目前我国的注册会计师道德规范体系仍旧是不完善的，后两部文献还并未出台。对于注册会计师行业而言，应当加强处罚力度。在过去的一段时间当中，行政对于注册会计师行业的处罚力度不足，违规操作成本低，使得许多的注册会计师和事务所抱有侥幸心理。行政部门应该加大对于注册会计师行业违法违规行为的处罚，打消这部分人的侥幸心理。除了外部约束之外，更为重要的是注册会计师的自我约束。从业人员提高职业道德，将职业道德融入到自身的行为准则当中，好的行业氛围通过从业人员的自我约束，共同营造。第二是政府加强监督，加大处罚力度，将违规操作的注册会计师和事务所进行披露，程度严重时可以直接纳入信用档案。

（三）加强对注册会计师个人的职业道德教育

对于注册会计师而言，其应该树立正确的职业道德观念，只有通过这种方式，才能够更好地与现如今我国的经济社会相适应，注册会计师应当将职业道德观念融入到自己的补血，将职业道德观念转变为对自我的要求，注册会计师应当树立职业高尚性，提高职业操守。

政府部门应当提高注册会计师进入门槛，在注册会计师考试当中，不仅应当考察从业者的专业能力，还应该考察从业者的道德修养，这对于注册会计师未来的发展具有重要意义。对于一部分不具有道德修养的人，坚决抵制其进入到注册会计师行业当中。目前我们并不能够完全避免注册会计师罔顾职业道德而进行违规操作的行为，但是我们可以通过不断的努力减少这种问题发生的可能性。目前我国注册会计师人数正在不断增加，注册会计师行业生机勃勃，但是我们所需要的并不仅仅只是数量的增加，而是质量的提高，注册会计师行业，规模如果仅仅是低质量不断的扩增，只能够是使得注册会计师行业失去公众信任。

对于一个注册会计师而言评价其职业能力的好坏，并不完全取决于其专业技能的优劣，道德水平的高低也是评价的一个重要依据，如果一个注册会计师不具有良好的职业道德，专业技能也就失去了其存在的意义。良好的外部环境对于培养注册会计师，养成良好的职业道德修养也非常重要，通过建立良好的外部环境，鼓励注册会计师恪守道德修养，对于职业道德修养低下进行违规违法操作的注册会计师进行严惩，抵制不良风气，对于促进整个注册会计师行业，形成恪守职业道德的良好氛围具有重要意义。

（四）应净化注册会计师执业环境，建立起行业的优胜劣汰制度

目前我国注册会计行业共有超过5000家的事务所，市场处于饱和状态，但是在如此多的会计事务所当中，符合条件的事务所数量极少，虽然整个市场饱和，但是水平不高，在此情况之下，通过降低价格吸引客户进行恶性竞争的情况时有发生，除此之外地方保护现象频发，行业分割问题不绝，注册会计师行业的整体职业环境不佳。在此情况之下，如果想要改变这种职业环境就必须要对于注册注册会计行业的事务所进行筛选，对于一些优秀的符合条件的事务所，应当鼓励其做大做强，相反对于那些信誉低，口碑差的事务所应当取缔，除此之外应当提高进入行业的门槛，营造良好的行业氛围。注册会计师行业整体职业环境差，除了以上所提到的问题之外，企业制度所存在的固有弊端也是造成这一问题的重要因素。在许多上市公司，其内部治理体系存在着严重的问题，具有单一性，这就导致注册会计师缺失独立性，审计工作无法正常开展。

以上所提到2点都是外部原因所造成的注册会计师执业环境差的原因，内因也是不可忽视的。内因就和注册会计师自身的职业道德修养有关。综合素质决定了一个注册会计师是否能够顺利完成其工作任务。综合素质共有两部分组成，分别是职业道德和专业能力。在专业能力方面，考取从业资格证书，进入注册会计师行业，能证明注册会计师已经具有一定的知识储备，可以完成一些基本工作，而另外的一方面，道德修养才是更为重要的，注册会计师只有有良好的道德修养才能够算是注册会计师行业真正的从业者。

五、案例——油气企业会计人员职业道德及诚信问题探讨

（一）案例背景

油气行业是促进我国经济发展的重要组成部分，近些年以来我国油气企业发展迅猛，毫不夸张的说，油气企业可以说是掌握着我国能源发展的命脉，对于油气企业而言，企业内部各部门之间相互配合，是油气企业发展的前提。在这些部门当中，连接各部门发挥着重要作用的一个部门，就是会计部门。但是，最近几年以来 我国一些油气企业的会计部门出现了各种问题，油气企业在声誉和物质上都承受了不可挽回的损失。为了避免这一问题再次出现，我国对于许多油气企业的会计工作进行抽查，在抽查的一些油气企业当中也暴露了许多问题。这些油气企业的会计工作之所以会出现问题，追根究底是因为制度不够完善，会计从业人员道德素质不高。本篇文章就是针对这一问题进行论述，通过分析油气企业在运行过程当中的实际情况，分析油气企业当中，会计人员职业道德问题和这些问题出现的原因及不良影响，最终提出加以改进的可行性的建议。

对于任何一个行业而言，都有其职业道德，每个行业的职业道德各不相同，在日积月累的生产经营活动当中，每个行业的职业道德都有别具一格的特点，而这些行业的职业道德有一个共同特点，就是对于本行业的从业人员进行约束，维护行业声誉，维持行业良好环境。对于会计行业而言，也有其职业道德称为会计职业道德。会计职业道德要求从业人员遵守会计行业行为规范，抵制从业人员通过违规手段获取利益，要求从业人员不能够参与组织违规违法行为。

（二）会计职业道德问题

　　我国立法体系针对会计行业职业道德问题先后作出相关规定，在1999年，我国对于《会计法》开始第2次修订，在此之前，1996年，我国就针对于会计行业职业道德问题颁布过相关文献即《会计基层工作规范》，进入21世纪之后，2001年，我国又颁布了《公民道德建设实施纲要》，通过这几部文献共同对于会计行业从业人员的职业道德作出了明确要求。

1.道德观念不强

会计工作从业人员道德观念不强，主要表现在两个方面，第一方面是从业人员不愿意更新自身的专业知识，专业技能不高，会计工作从业人员对于业务不熟悉，其专业能力仅仅足以支撑其完成日常分内工作，第二方面是会计工作从业人员职业道德不高，在日常的职业过程当中，不能够对于自己进行严格要求，当遇到违规违法操作等行为是不能加以阻止，甚至成为这类活动的组织者。

2.工作懒散松懈

在油气企业当中的一些员工，因为自身已经是正式员工的身份，所以在进行日常工作时积极性不高，甚至一部分员工在工作时，仅仅只是依照自己的喜好，消极应对的情况频繁发生，这部分员工专业技能不高，态度消极。会计工作其本身较为繁琐，在员工消极应对的状态下，账目混乱的情况时有发生，这就是得一些别有用心之人利用了这种漏洞进行造假。除此之外，在整个油气企业当中，缺少审计部门的存在，会计部门的工作具有很强的主观性，受到利益的影响，审计报告不具有可靠性。

3.徇私舞弊

在油气企业当中一部分的会计人员，受到金钱和利益的诱惑，完全无视法律法规，进行违规违法操作。通过伪造欺诈等方式非法获得利益。从调查结果来看，虽然在游戏企业当中出现这种情况的数量很少，但也并不是全无发生。这也警惕会计行业的从业人员应当提高道德修养，恪守职业道德，拒绝违规违法行为。

4.监管不力

目前我国会计行业相关的法律法规体系正在不断完善，就对于促进整个会计行业的发展具有重要意义。但从实际情况来看，该体系还是存在一定的漏洞，一些会计行业从业人员的违法违规行为并没有得到严厉的惩罚，除此之外，因为惩罚力度不足，部分从业者仍旧是抱有侥幸心理，在进行违规操作之后，逃脱制裁。需要提到的一点是在油气企业当中，紧紧依靠油气企业自身进行自监管，当一些权力较大的人进行违规操作时，很难进行管理处置。

（三）启示

六、结语