查明事实

2018年8月21日10时至2018年8月22日10时止，本院通过京东网络司法拍卖平台对涉案房地产进行公开拍卖，陈炳辉以970141元的竞价拍卖成交。2018年9月13日，本院作出（2017）粤2071执2296号之二执行裁定书，裁定涉案房地产的合同权利及相应的其他权利归陈炳辉所有，涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由买受人陈炳辉承担。

随后，陈炳辉向东凤税务分局提交相关资料办理拍卖房产交易事项的纳税申报。2018年11月7日，东凤税务分局向杨柳菊作出中山东凤税税通（2018）000430号税务事项通知书，载明涉案房地产的交易纳税申报事项核定应纳税额，其中增值税48507.05元、城市维护建设税2425.35元、教育费附加1455.21元、地方、地方教育附加970元、个人所得税29104.23元。2018年12月7日，东凤税务分局向陈炳辉征收契税29104.23元，后于2018年12月18日向杨柳菊征收上述增值税及其附征税费53357.75元、个人所得税29104.23元，合共82461.98元。

又查明，2014年12月15日，杨柳菊因购买涉案房地产与万科公司签订了一份《中山市商品房买卖合同》，房屋售价为573176元。同年12月22日，原中山市国土资源局办理了上述商品房买卖合同的备案登记，备案合同号为HTN2014086832，后杨柳菊一直未办理涉案房地产的权属登记。2015年2月12日，原中山市地方税务局东凤税务分局（因国税地税征管体制改革，原中山市地方税务局东凤税务分局的权利义务于2018年9月30日起由东凤税务分局承受）出具了涉案房地产的“销售建筑物、构筑物发票”（发票号码015××××6105），载明收款方为万科公司，付款方为杨柳菊，售房款金额为573176元。

争议焦点

一、应否退税？二、应缴税费的承担主体是谁？

裁判观点

关于应否退税的问题。

本院认为，退税不同于减税和免税，减税和免税是应纳税而因法定情形减少和免除征税，退税是本不应征税而退还已缴纳的税。本案中，陈炳辉主张涉案房地产为一手房交易，不应产生增值税及其附征税费、个人所得税等，故要求东凤税务分局退还其已代杨柳菊缴纳的上述税费。而要解决涉案房地产应否征收上述税费的问题，归根结底是要认定涉案房地产究竟属于一次销售还是二次销售。

《中华人民共和国物权法》第九条第一款规定：“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。”这里所谓的物权效力是物权登记的公示效力，不是创设物权的效力。具体到房屋买卖合同关系中，买受人通过合同登记备案，取得了对未来房屋所有权转移为自己名下的期待权，是否取得房屋权属登记并不影响合同双方当事人的权利义务，也不影响买受人根据合同约定依法享有对房屋的占有、使用、收益、处分的权能，以此角度来看，商品房买卖合同关系中的房屋买受人可认定为房屋权属的实际承受人。

本案中，杨柳菊于2014年12月15日向万科公司购买了涉案房地产并支付了相应的对价，签订了《中山市商品房买卖合同》，又于同年12月22日在国土部门办理了商品房买卖合同备案登记，其时，杨柳菊已经取得了涉案房地产的物权期待权。而且，尽管涉案房地产首次登记在万科公司名下，后直接过户至陈炳辉名下，但陈炳辉取得涉案房地产的物权并非基于其与万科公司之间的买卖合同关系，而是基于法院司法拍卖的法律行为而取得，法院亦是基于涉案房地产登记在杨柳菊名下而进行拍卖，而陈炳辉最终也是顺利取得了涉案房地产的物权，在此期间，没有其他人对涉案房地产的权属提出过争议，故即使杨柳菊没有办理产权登记，也不能改变万科公司已向杨柳菊销售涉案房地产的事实，亦不影响杨柳菊对涉案房地产享有占有、使用、收益、处分的权能，不能否定其为涉案房地产权属承受人的身份。

而通过税务信息平台查询可知，万科公司曾于2015年2月12日就杨柳菊支付的购房款申请税务部门出具了涉案房地产的“销售建筑物、构筑物发票”，后陈炳辉通过司法拍卖方式拍得杨柳菊的涉案房地产，故本院采信东凤税务分局的辩解，即涉案房地产已发生两次销售，形成两次应税行为，第一次销售行为已由万科公司向杨柳菊开具销售不动产发票并申报缴纳销售不动产相关税费，第二次销售行为应由杨柳菊依法申报缴纳销售不动产相关税费，陈炳辉则应依法申报缴纳拍卖取得房地产相应的契税。

因此，东凤税务分局认定杨柳菊取得了涉案房地产处置的经济利益，属于有偿转让行为，应根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条、《征收教育费附加的暂行规定》第二条、《广东省地方教育附加征收使用管理暂行办法》第六条、《中华人民共和国个人所得税法》第一条、第二条的规定缴纳增值税及其附征税费、个人所得税等税费，事实清楚，且有相应的征收法律依据，计算方式也正确，本院予以确认。

关于应缴税费的承担主体问题。

首先，根据《中华人民共和国契税暂行条例》第一条规定，陈炳辉作为涉案房地产的买受人，是契税的缴纳义务人。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条、《征收教育费附加的暂行规定》第二条、《广东省地方教育附加征收使用管理暂行办法》第六条、《中华人民共和国个人所得税法》第一条、第二条的规定，市税务局、东凤税务分局认定杨柳菊为涉案房地产的出让人，应当缴纳增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方、地方教育附加所得税等税费，符合法律规定。

其次，因司法拍卖是特殊的买卖关系，而税法对于税种、税率、税额的规定是强制性的，我国税收管理方面的法律法规也对各种税费的征收明确规定了纳税义务人，但税费具有金钱给付的特征，不具有人身专属性，因而税费的实际承担者可以由当事人约定，而目前我国法律法规并未禁止纳税义务人与合同相对人可约定由合同相对人或第三人缴纳税费，即对于实际由谁缴纳税费没有作出强制性或禁止性规定。

本案中，本院在京东网络司法拍卖平台进行司法拍卖前，发布了拍卖公告，该公告“特别提醒”部分已明确告知买受人一旦参与竞买，即视为对拍卖标的已知或未知瑕疵完全了解，由此可见，买受人参与竞买的风险，应由买受人自行承担；而同时公布的涉案房地产评估报告及竞买须知亦明确了拍卖标的物所产生的税费由买受人承担，具体的征税标准和纳税流程应以税务机关的规定为准；在涉案房地产被成功竞拍后，本院又作出（2017）粤2071执2296号之二执行裁定书，亦明确裁定涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由陈炳辉承担，换言之，陈炳辉作为涉案房地产的买受人，除了要支付拍卖成交价970141元外，还应承担过户应缴税金及所需费用。而事实上，陈炳辉也已经缴纳了涉案房地产的全部税费。基于以上事实，本院有理由相信陈炳辉对于涉案房地产的全部税费已经作出由其缴纳的承诺。因此，市税务局、东凤税务分局认定陈炳辉是卖方杨柳菊增值税及其附征税费、个人所得税的税费负担人，处理正确，本院予以支持。陈炳辉主张其竞拍前没有看过拍卖公告、该公告格式固定且存在不合法的地方，无事实依据和法律依据，亦与常理相悖，本院不予采信。

税局观点

一、原告陈炳辉通过司法拍卖以970141元的最高竞价拍得第三人杨柳菊所有的涉案房地产，市第一法院裁定涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由陈炳辉承担。

二、我局征收杨柳菊增值税及附加税费、个人所得税，征收陈炳辉契税的征收依据、计算方法正确。

1.增值税。根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》【财税（2016）36号】附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第一、十、十一、四十五条之规定，在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税纳税人；销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产；有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益；增值税的纳税义务发生时间为：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，先开具发票的，为开具发票的当天。根据《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第五条的规定，个人转让其购买的住房，按照有关规定全额缴纳增值税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5％的征收率计算应纳税额。杨柳菊应缴纳增值税：970141元×5％=48507.05元。

2.城市维护建设税。根据《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二、三、四条的规定，凡缴纳增值税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人；城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与消费税、增值税、营业税同时缴纳。杨柳菊缴纳增值税48507.05元，据此计算城市维护建设税：48507.05元×5％=2425.35元。

3.教育费附加、地方、地方教育附加《征收教育费附加的暂行规定》第二、三条规定，凡缴纳增值税的单位和个人，除按照《国务院关于筹措农村学校办学经费的通知》的规定，缴纳农村教育事业费附加的单位外，都应当依照本规定缴纳教育费附加；教育费附加，以实际缴纳的增值税的税额为计征依据，教育费附加率为3％，与增值税同时缴纳。另根据《广东省地方教育附加征收使用管理暂行办法》第六条的规定，对广东省行政区域内缴纳增值税、营业税、消费税（简称“三税”）的单位和个人，按照实际缴纳“三税”税额的2％征收地方教育附加。杨柳菊应缴纳教育费附加：48507.05元×3％=1455.21元，地方，地方教育附加507.05元×2％=970.14元。

4.个人所得税。根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条第一款第（八）项及第三条第（三）项的规定，财产转让所得应当缴纳个人所得税，财产转让所得适用比例税率，税率为百分之二十。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第六条第一款第（八）项、第十六条第三款以及《国家税务总局关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》【国税发（2006）108号】第三条及《国家税务总局关于个人取得房屋拍卖收入征收个人所得税问题的批复》【国税函（2007）1145号】的规定，纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，由主管税务机关对其实行核定征税，即按纳税人住房转让收入的3％核定计算缴纳个人所得税。由于杨柳菊未能提供完整、准确的财产原值凭证，被申请人对其应缴纳个人所得税实行核定征税，具体应缴纳个人所得税：970141元×3％=29104.23元。

5.契税。根据《中华人民共和国契税暂行条例》第一、二、三、四条，《广东省契税实施办法》（广东省人民政府令第41号）第五条，《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》【财税（2016）43号】第一条的规定，买受人陈炳辉为涉案房地产缴纳契税的纳税人，应缴纳契税：970141元×3％=29104.23元。

三、陈炳辉的主张没有事实和法律依据。

1、对于陈炳辉提出其向东凤税务分局申报的是一手房地产首次登记完税，而不是二手转让的完税登记，其仅需按一手房交易缴纳契税的意见，我局认为，据中山市万科城房地产有限公司（简称万科公司）提交资料显示，万科公司向杨柳菊销售涉案房地产，已收齐全部房款、开具付款方为杨柳菊的“销售建筑物发票”、向杨柳菊完成交付房屋，截至房产被法院查封拍卖前，杨柳菊已接收房屋并实际占有和使用。万科公司与杨柳菊之间已形成销售不动产的应税行为。市第一法院通过司法拍卖平台对第三人杨柳菊所有的涉案房地产进行公开拍卖，由陈炳辉以最高竞价拍卖成交，虽然杨柳菊尚未办理所有权登记，但其对该涉案房地产实际已经享有占有、使用、收益和处分的权能，涉案房地产的拍卖收益也实际用于杨柳菊清偿债务。根据《最高人民法院关于审理建筑物区分所有权纠纷案件具体应用法律若干问题的解释》[法释（2009）7号]第一条第二款，基于与建设单位之间的商品房买卖民事法律行为，已经合法占有建筑物专有部分，但尚未依法办理所有权登记的人，可以认定为《中华人民共和国物权法》第六章所称的业主。且买受人陈炳辉已根据法院的执行裁定书获得了涉案房地产的所有权。杨柳菊与陈炳辉之间已形成销售不动产的应税行为。根据《不动产登记暂行条例实施细则》第二十四条、三十五条的规定，不动产首次登记是指不动产权利第一次登记。涉案房地产首次登记在万科公司名下，没有转移登记在购房人杨柳菊名下，并不能改变万科公司已向杨柳菊销售涉案房地产的事实。陈炳辉通过拍卖方式拍得杨柳菊的涉案房地产后，涉案房地产已发生两次销售，形成两次应税行为，其中：第一次销售行为已由万科公司向杨柳菊开具销售不动产发票并申报缴纳销售不动产相关税费；第二次销售行为应由杨柳菊依法申报缴纳销售不动产相关税费，陈炳辉则应依法申报缴纳拍卖取得房地产相应的契税。根据《中华人民共和国税收征收管理法》以及相关规定，税务机关是主管税收工作的行政主体，承担管辖范围内的各项税收、非税收入征管等法定职责。税务机关在征收税款过程中，根据税收法律法规规定，对相关应税行为性质进行识别和判定，是实质课税原则的基本要求，也是税务机关的职责所在。我局依据前述法律法规中关于销售不动产应缴纳增值税及其附征税费、个人所得税的规定，认定涉案房地产在税收上先后发生万科公司销售给杨柳菊、杨柳菊销售给陈炳辉的事实，正是税务机关按照实质课税原则对应税行为进行识别和判定的结果，具有法律和事实依据。如否定税务机关根据纳税人经营活动的实质内容依法征收税款的权力，将直接影响税收工作的正常开展，难以避免纳税义务人规避或减少依法纳税义务，从而造成国家法定税收收入流失，有违税收公平原则。因此，陈炳辉通过司法拍卖取得的涉案房地产，系万科公司销售给杨柳菊，后杨柳菊向陈炳辉再进行销售的房产。

2、对于陈炳辉提出因杨柳菊是增值税和个人所得税的纳税义务人，应由杨柳菊承担上述税费的意见，根据市第一法院作出的（2017）粤2071执2296号之二《执行裁定书》，已明确涉案房地产过户应缴税金及所需费用均由买受人陈炳辉承担，因此陈炳辉是卖方杨柳菊增值税及附加税费、个人所得税的税费负担人，但并未改变杨柳菊法定纳税义务人的身份，上述税种开出税票上显示的纳税人仍是杨柳菊，故纳税义务人法定与法院确定由陈炳辉负担相关税费并不矛盾。因此，我局作出的税费征收行为是正确的。四、程序合法。陈炳辉到我局递交有关资料，申请对涉案房地产过户进行纳税申报并缴纳相关税费，我局在审核了相关资料后，依法于2018年11月7日向杨柳菊发出《税务事项通知书》【中山东凤税通（2018）000430号】并公告送达；2018年12月7日我局征收陈炳辉契税29104.23元，2018年12月18日我局征收杨柳菊增值税及其附征税费53357.75元、个人所得税29104.23元，陈炳辉已缴纳上述税费。综上所述，我局作出的税费征收行为事实清楚、证据充分、适用法律正确、程序合法，请予维持。