三个关键点，决定企业能否享受\u0026#34;小微\u0026#34;新政

小微，在所得税法范畴全称小型微利企业。其一直就有相关所得税上的优惠政策。近期国家加大减税减负力度，推出了财政部税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知(财税〔2019〕13号):” 二、对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。” 那么企业如何享受到这个优惠呢？ 首先我们还是看看企业是不是满足小型微利企业这个条件吧，然后在谈细节操作。根据政策小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。看似很简单明了的这句话，那么到底企业是否符合条件呢？

要让名义上的“小微”，成为税法意义上的“小微”。会计要发挥其相应作用。如果会计人员未按照相关规定处理，导致企业不符合税法上的小型微利企业。以下笔者将从业人数、资产总额、年度应纳税所得额三个方面分析。企业会计如何将符合小型微利企业，因为某些错误导致企业不符合。或者会计人员在会计和税法之间的选择空间，如何让小型微利企业变成合法合规的选择。

一：从业人数关键点

根据文件规定，我们知道从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4。年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

例1：甲公司职工人数（建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数）一季度初300，季末300；二季度初300，季末276；三季度季初276，季末320；四季度季初320，季末308。

如果直接根据季末人数308人，来判定不符合小型微利企业，肯定是错误的。那么假设采用四个季度季末数计算职工人数呢：则（300 276 320 308）/4=301人。似乎也不符合小型微利企业税收政策条件。

我们知道，根据政策以上算法肯定是错误的，正确算法应该是：一季度平均人数=（300 300）/2=300；二季度平均人数=（300 276）/2=288；三季度平均人数=（276 320）/2=298；四季度平均人数=(320 308)/2=313。全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4,则企业全年的季度平均人数为，（300 288 298 314）/4=300人。完全符合小型微利企业条件。

有些人说了，“这个计算，算来算出都不会有太多的错误，还是要在筹划上下功夫”，说实话我听很多人说“筹划”两字我是害怕的。虽然很少人把“两套账”作为筹划了，但是其他的税务筹划就属于完全把税局当傻子。笔者不从理论层面谈税收筹划，什么遵从之类的，咱们说点实务的，筹划最终能否经得起历史和时间的考验，税局检查/稽查是唯一答案。那么某些人在小型微利企业人数筹划上的，所谓“裁员”大招，人数超过标准裁掉几个，31日裁掉，次年1日重新入职。完美？就算你侥幸这么做了，那么裁员大法的法律风险如何看？保不齐某些个配合筹划裁员的员工告你呢？你说，“没事，公司里面都是利用老爹老妈，儿子老婆名义，进行个税筹划。对他们进行运用裁员大法没有问题”。以前你这么干，可能看似没有问题，但是新形势下，新个税法下，一些趋势性的东西，我们还是要看看啊。笔者说的严重点，未来在个税征管系统中，后台个税系统数据，完全是可以知道你这个一大家子都在一个公司，当然不是说有家族企业，但是你可以解释，但是别把说句当傻子。当然市面上还真有人用此法进行筹划，以及年终奖筹划等。但是大家要知道，所有的筹划在写出来，公之于众就已经死了。

二：资产总额关键点

财税〔2019〕13号对于小型微利企业，判定条件之一资产总额，是规定资产总额不超过5000万元。那么这个资产总额有哪些需要我们关注的点呢？

2.1 计算方法错误导致不符合政策

其实之前小型微利企业所得税政策时，对于资产总额计算办法就存在很多误区。有人说按照年度资产负债表的资产总计数确定，又说按照十二个月资产负债表的资产总计数，然后除以12获得，还有说按照四个季度季末资产负债表的资产总计数，然后除以4来确定。其实相关政策对于计算办法已经明确了，“资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4 。”我们必须按照税收政策进行计算，否则可能本来符合小型微利企业，因为计算导致不符合，以下举例说明。

例2：甲企业资产总额数据，一季度季度初资产总额为5000万，季度末为5100万，二季度初资产总额为5100万，季度末为4600万；三季度季度初资产总额为4600万，季度末为5000万；四季度季度初资产总额为5000万，季末资产总额5600万。

此处我们不能直接根据季末资产总额5600万来判定，此企业不符合小型微利企业标准。也不能根据12个月资产总额平均数来判定。

那么假设根据四季度季末数求平均呢？也就是（5100 4600 5000 5600）/4=5075万，这么算也是不符合小型微利企业判定标准的。

还是必须按照全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4，此公式来计算。一季度平均值=（5000 5100）/2=5050万，二季度平均值=（5100 4600）/2=4850，三季度平均值=（4600 5000）/2=4800万，四季度平均值=（5000 5600）/2=5300。全年季度平均值=（5050 4850 4800 5300）/4=5000万。

2.2 会计错误导致不符合政策

以上第一点主要是说的企业在获取资产总额数正确的基础上，进行的计算。那么将此问题拓展一下，如何保证资产负债表数据正确呢？如果资产负债表资产总额数据都是错的，我们根据财税政策计算出来的资产总额数据只是错上加错而已。严格意义上来说资产负债表数据，必须以及会计准则、小企业会计准则、企业会计制度进行处理。而不能把会计和税务混淆，比如税收政策上，规定单位价值不超过500万元的固定资产允许一次性计入当期成本费用。那么我会计处理是否跟着税法走呢？或者说为了满足小型微利企业的税收政策，企业如果把资产500万资产会计处理为成本费用，刚好就符合税收条件。严格来说这肯定存在问题的。但是实务中我们知道，很多企业都没有完全遵照会计准则进行会计处理，所谓的税会协同，便于处理等考虑。

抛开以上实务中会计准则和税法混淆的问题，可是还存在日常的会计处理还可能到导致本可以享受小型微利税收政策大，因会计处理错误导致不能享受。注意本文不说会计处理错误或者差错导致资产负债表数据，且资产总额错误的问题了。因为根据准则处理把资产负债表做正确是一项基础工作，否则后续很多事情都无从开展。以下笔者举例几个来说明，因篇幅所限，不可能穷尽实务中所有此类会计处理问题。

其一：会计处理和报表项目列示错误导致不符合小型微利企业问题

关于会计处理不当，或者报表项目列示导致不符合小型微利企业。实务中存在很多这样的问题。本篇就以往来双边挂账处理不及时导致不符合小型微利企业问题，来对这个问题进行分析。此问题主要是应收账款与预收账款，应付账款与预付账款存在双边挂账问题。此问题需要及时进行购销/冲销核算。否则会导致资产总额数虚高的问题。

例3：甲企业资产总额数据，一季度季度初资产总额为5000万，季度末为5100万，二季度初资产总额为5100万，季度末为4600万；三季度季度初资产总额为4600万，季度末为5000万；四季度季度初资产总额为5000万，季末资产总额5800万。按照全年季度平均值=【（5000 5100）/2 （5100 4600）/2 （4600 5000）/2 （5000 5800）/2】/4=5025万。似乎不符合税收政策小型微利企业条件。但是发现第四季度应收账款与预收账款，存在200万元的双边挂账未有核销。也就是前期预收一笔款，分录为借：银行存款200 贷：预收账款200，四季度末发生业务，会计分录借方：应收账款200 贷：主营业务收入172，应交税费应交增值税（销项）28 。如果按照以上分录处理的话，正常来说还需要做一个抵消分录，也就是借：预收账款200，贷：应收账款200 。如果企业没有这么做，资产负债表项目应收账款就会有200万，而资产负债表项目预收账款项目就有200万。资产总额虚增了200万。如果我们对资产负债表数据没有后续的一个检查核对，就凭此数据来进行判断，肯定会出现差错。导致本来可以享受的税收政策，最后变成不能享受。应付账款与预付账款处理不当，其他应付与其他应收处理不当，也会发生以上同样的问题，此处就不再举例说明了。

其实往来账款除了涉及双边挂账问题外，还有一个问题就是报表重分类问题。我们知道应收账款项目应根据应收账款所属明细科目的借方余额合计数＋预收账款所属明细科目借方余额合计数一计提的相应的坏账准备计算填列；应付账款项目应根据应付账款所属明细科目贷方余额合计数＋预付账款所属明细科目贷方余额合计数计算填列；预收账款项目与预付账款项目就不写了。虽然对于这个很多财务软件已经可以设置公式，报表自动重分类了，不存在填写错的问题。但是笔者曾遇到过某国内ERP报表默认的资产负债表，往来项目上竟然系统默认的是以应收账款项目是与应收账款余额填列。而且财务人员竟然使用了系统默认的这个报表一年之久，还没有发现。我不知道说某ERP软件的问题，还是财务人员在软件核算下一步下，丧失了很多基础能力。如果不重分类下，出来的资产负债表数据肯定是存在问题的，出来的资产总额数据也是错的。

其二：会计政策运用不当导致不符合小型微利企业问题。

关于会计政策运用问题，还是本文前面谈的老调。一定要按照会计准则、小企业会计准则、企业会计制度进行处理。否则直接导致不能享受小型微利企业政策，举个最近简单也是实务中司空见惯的例子吧。比如很多企业存在先开票给客户（货未发，此处不讨论发票开具不合规问题），于是实务中很多会计理解为开票就需要确认会计上的收入，就要确认所得税上的收入。因此账务处理上确认了应收账款，也确认了收入。开票就确认收入肯定是存在问题的，别说按照收入新准则五步法来分析收入条件。那么此问题就可能导致资产总额虚增问题，也可能导致本来可以享受小型微利企业政策，最终导致不能享受。

还有一般来说小型微利企业，一般都是中小企业。那么这些企业的会计处理都非常薄弱。比如会计政策方面，涉及减值准则的会计政策都没有。存货减值、固定资产减值，无形资产减值，应收账款减值。其实会计准则处理还有很多选择的空间，有很多操作的空间。做好了也能给企业税务带来好处。而多数中小企业，都把二套张作为筹划的法宝，殊不知二套张那种根据发票做账的套路，也很有可能把你本来符合税收政策，做成不符合。而像像减值类会计准则，完全属于合法合规的渠道，我们视而不见。假设某企业不计提任何资产减值，资产总额为5090万，似乎不符合小型微利企业税收政策，那么如果把可以计提的资产减值准备进行计提，90万减值准备完全是正常操作空间的事情。当然减值准则涉及后续所得税汇算清缴调整，也就是应纳税所得额问题。但是这也完全可以在两者之间，存在一定的空间。关键是这种会计选择有理有据，完全符合规定。

三：年度应纳税所得额关注点

新政对于小型微利企业这个点，给出的是年度应纳税所得额不超过300万元。那么首先我们要享受这个政策，我们先来看看什么是税法上的应纳税所得额。根据《企业所得税法》“第五条企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”用公式表达年度应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损。

以上看似很简单的文字，实务中很多人对此有错误理解。比如经常会提出“应纳税所得额是允许弥补亏损前的应纳税所得额。看看以上文字，很显然小型微利企业应纳税所得额标准是允许弥补亏损后的“应纳税所得额”。还有很多其他误区，此处篇幅所限就一一说明了。请关注明日公号《小型微利企业所得税预缴的八大误区》。

应纳税所得额计算的过程，其实就是企业所得税汇算清缴的问题。关于所得税汇算清缴这个话题，是一个系统性，篇幅会较长的话题。笔者此公号之前陆续写了几篇《所得税汇算清缴风险与误区》。本文因篇幅所限，就不做专门讨论了。本文主要讨论除按照税法规定，如实正确填列所得税汇算清缴表，得出应纳税所得额外，举几个例子看看企业在税法上的选择。

关于应纳税所得，首当其冲的就是关于收入的确认时点。这里我们必须明确税法上的收入和会计上的五步法确认收入，是完全不同的。表面上看收入的确认似乎都是税法规定的，哪有什么选择的空间？可是看看实施条例，“第十七条规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。第十八条规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。第十九条规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。第二十条规定，特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。”那么对于应纳税所得税最终计算，企业还是可能根据实际情况可以选择的。

举例：比如跨年租金收入会计和税法企业可以根据政策进行处理。

会计税法

会计按照权责发生制原则确认收入，不论租金如何支付均按照租赁期均匀确认收人。 （当然如果按照新收入准则，五步法确认，也需要进步一分析）

情形一：租赁期限跨年度，且租金一次性提前支付除情形一之外的其他情形执行《国家税 务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号），出租 人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计人相关年度收人。按照《企业所得税法实施条例》第十九条规定，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入。备注：租赁期限跨年，且租金一次性提前支付的。根据国税函〔2010〕79号文，可以选择分期均匀计入相关年度，也可以一次性确认收入。如果约定每月支付租金，税会也不存在差异。

这里只是从应纳税所得额中其中的一个因子收入，来考虑应纳税所得额的选择空间。应纳税所得额（应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-以前年度亏损）中的其他因子此处就不一一讨论了。而且这里讨论的也只是单纯站在税法角度来思考，当然实务中我们可能还会要考虑会计收入的问题，要考虑收入确认和相关部门利益问题，要考虑收入与相关人员或部门绩效问题等等复杂事项。此处笔者想说的企业如果通盘考虑各项因素，而且权衡了各种事项的利弊，那么适用小型微利企业所得税政策时，应纳税所得额这个关键点，也是存在一定的选择的空间。

以上只是简单举例关于应纳税所得税的选择，实际上类似税法的选择，还有很多很多。比如企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。企业当然可以根据实际让“不征税收入”征收，以扣除支出形成的费用。